[政策法规相关常识] 进出口企业避税筹划8

第三类：设置外国低股权的控股公司。
    许多国家与国家之间的税收协定都有这样的规定：享受预提税优惠的必要条件是该支付股息的本国公司由外国投资者控制的股权不得超过一定比例。例如，德国签订税收协定的惯例就是将这一比例定为25％。这样，非缔约国纳税人则可以精心组建外国低职权的控股公司，以谋求最大限度减轻税负。假若我国的跨国公司拥有在德国的全资子公司，中德两国之间签有一般性税收协定《中德避免双重征税和防止偷漏税协定》。那么，该跨国公司可以在我国境内先组建五个子公司，分别注明拥有德国子公司少于25％的股份，从而在中德之间的税收协定中享受优惠待遇。 [6]精心选择在国外的经营方式。当某跨国纳税人决定在国外投资和从事经营活动时，可以在两种经营方式中择一而行，即组建子公司和建立常设机构（主要是分支机构，如分公司、分行、分店等）。如何在两者之间选择，取决于许多财务性的和非财务性的条件，因而需要纳税人高瞻远瞩，从总体和长远把握，作出谨慎选择。
    常见的选择方案是：在营业初期以分支机构形式经营，当分支机构由亏转盈后，再变为子公司。但需要注意：该种转变产生的资本利得可能要纳税，事前也许还要征得税务和外汇管制当局的同意。
    （4）物的非流动
    物的非流动，就是纳税人并不着眼于资金、货物和劳务的转移，而只是利用税法中的某些规定，就可达到减轻税负的目的。
    A.延期纳税
    在实行居民（或公民）管辖权的国家，税务会计处理一般采取收付实现制原则，即该征收国在外国子公司没有把股息等汇给母公司之前，对这项利润不予征税。这样跨国纳税人就可以通过在低税国等地的一个法人实体进行所得或财产的积累。
    B.改变所得性质
在进行国际税务筹划时，如果采用改变所得的性质，把子公司改为分公司或相反，物虽不流动，却可获得与物的流动一样的好处。
    （5）流动与非流动的结合流动与非流动都是特指相对的一段时间而言的。其实以上所说的四种形式很多已包括了这种结合。在国际税务筹划中，流动和非流动的不断交叉、结合可以变幻出许多花样，是实现国际税务筹划的重要方法和途径。可能的结合方式有：
    ①人和物的同步流动
    人和物的同步流动，是指纳税人连同其全部或部分收入来源或其资产移居国外的行为。这是打算全部消除本国税收的一种税务筹划。但如果该国坚持公民（国籍）管辖权，除非纳税人改变国籍或达到了该国税法规定的某些期限，否则还是不能做到真正彻底免除本国税收。这种同步流动对税收的避免虽是一劳永逸的，但还必须有一个前提条件：无论人或物都有充分的流动自由而不受任何限制。
    ②人的流动与物的非流动
    这是指纳税人移居国外而把财产或所得留在国内。纳税人可采取将财产所得置于一低税国（或地区），将自己的活动安排在低费用国（或地区人在不同国家来去自由的先决条件下，纳税人可以移居国外而仍在原移出国工作，以获得人的流动和物的非流动的双重好处。但是，这种方法的纯粹形式并不多见，因为纳税人必须有可能选择低税国，且其工作所得并不仅是其收入的惟一来源（否则随着工作，其收入已全被带到自己的活动所在地了），才有可能实现人的流动与物的非流动。
    ③人的非流动与物的流动
    其主要形式有两种：转移收入或利润和建立“基地公司”。
    首先，跨国纳税人可以通过在低税国（或避税地）以扩大经营规模为名建立公司，或者建立服务性公司以向其付服务费等形式，转移收入和费用。其次，还可以采取在低税国建立基地公司的形式。基地公司（Base Company）是指在一个对国外收入不征或少征税的国家建立公司。该公司的主要业务并非发生在所在国，而是以公司分支机构或子公司的名义在国外进行活动，当其国外收入汇回该公司时可以不履行或少履行纳税义务。所以，基地公司通过公司内部的业务及财务往来很容易完成税务筹划的既定目标。前面介绍的信箱公司就是其基本形式之一。
    ④人和物的同步非流动
    这种结合可获得纳税的好处。例如，跨国纳税人可能临时在国外取得收入，该纳税人不必返回居住国或者直到财政年度终了或者直到达个收入来源被确认已不存在，因而不再是居住国的课税对象时为止，该纳税人不再向其母国汇回收入，达到回避纳税义务的目的。因为其隐蔽性，该种结合很容易获得成功。
    第三，对国际避税地的利用
    避税地（Tax Heaven）是指一国或地区的政府为了吸引外国资本流入，繁荣本国或本地区的经济，弥补自身的资本不足和改善国际收支状况，或引进外国先进技术，提高本国或本地区技术水平，吸引国际民间投资，在本国或本国的一定区域和范围内，允许并鼓励外国政府和民间在此投资及从事各种经济贸易活动。投资者和从事经营活动的企业享受不纳税或少纳税的优惠待遇。这种区域和范围被称为避税地。
进出口企业避税筹划——（十四）不同国家税负的合理避税筹划
    我们按照税收负担水平的高低，把世界各国分成高税管辖权国家和低税管辖权国家两大组。
    高税管辖权国家包括大部分发达国家和发展中国家。在这些国家中，公司所得税和个人所得税的税率大约在30％-60％之间，而利息、股息和特许权使用费的税率约在15％～35％之间。这些国家都有着十分严格的公司注册登记手续、财务审计制度，此外，对违反税法的行为，将处以罚款和刑罚制裁。
    低税管辖权国家和地区又被称为“自由港”、“避税地”或“税收绿洲”等，其本身又可分为三种类型：
    （1）没有法人所得税和个人所得税的国家和地区，又被称为纯避税地或无税收管辖权的国家和地区。在这种类型的国家和地区中，对某些种类的公司和个人的某些类别的所得和财产，不征收公司所得税、个人所得税、财产税、遗产税和赠与税。对公司或个人纳税人征收的仅仅是一些固定的间接税，如每年一次的营业税、一次性的注册登记费等，而这些间接税的税收负担又是微乎其微的。
    例如，在加勒比地区的一些国家，每年一次的营业税仅为100～1600美元。这类“纯国际避税地”即没有所得税或一般财产税的国家和地区，包括巴哈马、百慕大、凯曼群岛、瑙鲁、瓦努阿图、特克斯和凯科斯等。此外，格陵兰、法罗群岛、新喀里多尼亚、索马里、圣皮埃尔岛和密光隆岛基本上也属于此类。如果我们把免征某些所得税或一般财产税的国家和地区也包括在这一类，那么，它们还包括安圭拉岛、安提瓜岛、巴林、巴巴多斯、英属维尔京群岛、坎彭、塞浦路斯、直布罗陀、格恩西岛、以色列、牙买加、泽西岛、黎巴嫩、列支敦士登、中国澳门、摩纳哥、蒙塞拉特、荷属安的列斯群岛、圣赫勒拿岛、圣文森特岛、新加坡、斯匹次卑尔根群岛和瑞士等。
    （2）所得税负担较轻的国家和地区。在这些国家和地区中，某些类别的纳税人的公司所得税和个人所得税的税率一般都低于30％，在很多情况下，上述税率甚至低于10％。属于这类国家和地区的主要有阿根廷、埃塞俄比亚、哥斯达黎加、中国香港、利比里亚、马来西亚、巴拿马和委内瑞拉等。
    （3）尽管实行高税率，但对某些类别的公司却实行特殊的税收优惠的国家和地区。为了吸引外国投资、刺激对外经济活动，某些经济发达国家对外商投资企业实行特殊的税收政策。除了给予公司所得税的优惠税率外，这些国家还降低了利润分配和汇出的税率。属于这类国家的主要有比利时、爱尔兰、卢森堡和荷兰等。
应该指出的是，不少避税地都简化了法人和自然人的税务报表制度，而在税收管辖中，甚至对不纳税和隐瞒所得也不认作刑事犯罪。
  显然，在国际经济中高税负国家与避税地之间的竞争，由于各自税负的高低差距，导致了全球经济的资本和劳动力的再分配。
    作为一名跨国投资者，衡量一个国家的税负轻重不能简单地看税种的多寡，也不能以某一项税收或某一个税种的负扫轻重来代表税负总水平的高低。从宏观看，国际上公认衡量一国税负高低的标准是：税收总额（T）占国民生产总值（GNP）或国内生产总值（GDP）的比值。后者（T／GDP）比前者（T／GNP）应用得更为广泛。从微观上看，衡量一个纳税人的税负轻重主要看资本回报率。资本回报率也称资本收益率。
    资本收益率＝（净收益＋利息支出）／总投资额
    净收益指缴纳所得税后的收益。利息支出之所以要和净收益相加，因为它是使用借入资本所承担的代价，实际上反映了企业总收益的一部分。同量的收益额，所得税负担轻，净收益额则大；反之所得税税负重，净收益则小。所以，所得税税率的高低直接影响资本回报率的高低。以T／GDP为衡量指标，世界各国税收负担总水平大体可划分为以下三类；第一类，重税负国。大多数经济发达国家属于此类。T／GDP比值一般在35％以上，税负最重的像瑞典、丹麦、比利时、法国、荷兰等几个国家，T／GDP比值甚至在50％上下。多数重税国T／GDP比值在35％～45％之间，如欧洲的许多国家。
    而美国、澳大利亚等国家，税负相对轻些，T／GDP比值只在30％左右。第二类，中等税负国。大多数国家属于此类。T／GDP比值一般在20％～30％之间。如印度、肯尼亚、南非、突尼斯、斯里兰卡、埃及、巴西、哥伦比亚等。第三类，轻税负国。T／GDP比值不超过20％，大多在15％上下，有的还不及10％。轻税负的国家可分为三个部分：
    第一部分属于实行低税模式的“避税港”。第二部分属经济不发达的国家，这些国家税源小，财政收支紧张。如玻利维亚等国家。第三部分是靠非税收收入为主的资源国，特别是石油输出国，非税收收入比重大，税收收入占财政收入的比重低。如属欧佩克成员国的阿联酋、科威特、巴林、约旦、阿曼等等。以T／GDP比值衡量税负总水平，是就宏观考虑而言的。从微观上看，税收负担必然要分解到具体税种上，所以作为跨国投资者，在考察投资所在国的税收负担水平时，除了关注T／GDP指标外，另外两个指标也不能忽视，即公司所得税负担率和商业课税负担率。其实一切税种对微观经济都会造成影响，只不过公司所得税和商业劳务税对投资者影响相对更大一些。此外，在分税制普遍实行的今天，跨国纳税人在进行税收筹划时，对中央和地方政府税收分权体制的情况，也必须掌握。关注的重点在于中央和地方政府各自课征的那些税种，分别课征的也好，附加课征的也好，要看纳税人的实际税负有多高。须特别注意的是，有些国家地方税的比重很大，如果测算税收成本时，只算中央税，忽略地方税，将带来税收筹划的重大失误。