[政策法规相关常识] 进出口企业避税筹划6

进出口企业避税筹划——（十）出口退税的会计处理技巧
    具有进出口经营权的外贸企业购进用于出口的商品，其出口方式一般有两种：自营出口和委托出口。作好以上两种形式的会计处理，首先要正确计算应退税金（增值税、消费税）的金额；其次要明确企业获得的出口退税款的税收处理。根据国家税务总局《关于企业出口退税款税收处理问题的批复》（国税函[1997]21号）规定：
    1.企业出口货物所获得的增值税退税款，应冲抵相应的“进项税额”或“已交增值税税金”，不并入利润征收企业所得税。
    2.外贸企业自营出口获得的消费税退税款，应冲抵“商品销售成本”，不直接并入利润征收所得税。下面分别就两种出口方式的会计处理说明如下：
    一、自营出口方式下：
    [案例1]
    2002年2月，兴隆外贸公司（具有进出口经营权）从某日用化妆品公司购进出口用护发品1000箱，取得的增值税专用发票注明的价款为100万元，进项税额为17万元，货款已用银行存款支付。当月该批商品已全部出口，售价为每箱150美元（当日汇率为1美元＝8.2元人民币），申请退税的单证齐全。该护发品的消费税税率为8％，退税率为9％。[要求解答]计算应迟增值税和消费税并编制会计分录（单位：元）。
    [会计处理]兴隆外贸公司应退增值税和消费税并编制会计分录如下：
    1.购进时：
    借：商品采购                          1000000
        应交税金——应交增值税（进项税额） 170000
    贷：银行存款                                   1170000
    2.商品验收入库时：
    借：库存商品——库存出口商品 1000000
      贷：商品采购                       1000000
    3.出口报关销售时：
    借：应收外汇账款         1230000
      贷：商品销售收入——出口销售收入 1230000
    4.结转出口商品成本：
    借：商品销售成本     1000000
      贷：库存商品——库存出口商品  1000000
    5.申报出口退税时：
    本环节应退增值税额＝150×8.2×9％×1000＝110700（元）；
    转出增值税额＝170000－110700＝59300（元）；
    本环节应退消费税额＝1000000×8％＝80000（元）。
    6.应退的增值税财务处理：
    借：应收出口退税（增值税）    110700
      贷：应交税金——应交增值税（出口退税）  110700
    7.进项税额转出时：
    借：商品销售成本               59300
      贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）  59300
    8.收到增值税退税款时：
    借：银行存款        110700
      贷：应收出口退税（增值税）  110700
    9.应退的消费税财务处理：
    借：应收出口退税——消费税  80000
      贷：商品销售成本               80000
    10.收到消费税税款时：
    借：银行存款    80000
      贷：应收出口退税——消费税  80000
    二、委托出口方式下：
[案例2]
    仍以前面的案例资料为基础，兴隆外贸公司委托蓝天外贸公司（具有进出口经营权）出口，其他条件不变，并按销售额1％的比例直接提取手续费。
    [要求解答]编制委托方的会计分录。
    [会计处理]委托方的会计分录如下：
    1.发出委托代销品时：
    借：库存商品——委托出口商品  1000000
      贷：库存商品                      1000000
    2.收到代销单时：
    借：应收账款      1230000
      贷：商品销售收入——出口销售收入  1230000
    3.收到蓝天外贸公司交来的货款时：
    借：银行存款   1217700
        销售费用     12300
      贷：应收账款         1230000
    4.结转委托出口商品成本：
    借：商品销售成本          1000000
      贷：库存商品——委托出口商品   1000000
    5.申报出口应退增值税、消费税（在委托方办理）转出不予抵扣的增值税的分录同自营出口方式会计分录。
进出口企业避税筹划——（十一）来料加工贸易免税技巧
    “来料加工”，是指由国外厂商提供全部或部分原料、辅料、零部件等，由进口国按照对方要求的质量、规格、款式进行加工装配，制成成品后运交对方，进口国企业仅收取加工费的贸易形式。出口企业以“来料以工”方式加工复出品货物，实行“不征不退”的办法，即在生产环节免税，出口环节不退税。在海关加工贸易管理制度下，境内企业进口的料件，无论是用外汇购买还是由外商提供，海关均准暂缓征收关税和进口环节税，并根据出口成品实际耗用的进口料件数量，免收关税和进口环节税；对经批准不出口或因故需转为内销的成品所耗用的进口料件数量，补征关税和进口环节税；加工成品出口，一律免征出口关税。
    具体管理办法：出口企业以“来料加工”贸易方式进口原辅材料、零部件等后，凭海关核签的“来料加工”进口货物报关单和《来料加工登记手册》向主管其出口退税的税务机关办理“来料加工免税证明”，并持此证明向主管其征税的税务机关申报办理免征其加工环节的增值税、消费税；若需要委托其他企业加工的，则由出口企业将免税证明转交加工企业，据此办理免征加工环节的增值税、消费税。货物出口后，出门企业应凭来料加工出口货物报关单和海关已核销的《来料加工登记手册》、收汇凭证向主管其出口退税的税务机关办理核销手续。逾期未核销的，主管出口退税税务机关将会同海关和主管征税机关及时予以补税和处罚。
    出口企业以“来料加工”贸易方式免税进口原材料、零部件后，凭海关签发的来料加工进口货物报关单和《来料加工登记手册》向主管其出口退税的税务机关办理《来料加工贸易免税证明》。
    加工企业凭退税机关核发的《来料加工贸易免税证明》向主管征税的税务机关申报办理免征其加工或委过加工货物工缴费的增值税、消费税。
    申报办理免征其加工或委过加工货物工缴费的增值税、消费税的程序是：
    1.从事来料加工业务的出口企业，持以下凭证资料，向主管退税的税务机关申请开具《来料加工贸易免税证明》。
    （1）来料加工的进口货物报关单；
    （2）《来料加工登记手册》。
    2.货物出口后，出口企业应持以下凭证向主管出口退税的税务机关办理来料加工免税核销手续。
    （1）来料加工的出口货物报关单；
    （2）出口收汇核销单；
    （3）进、出口合同；
    （4）海关已核销的《来料加工登记手册》。
    进料加工包括作价加工和委托加工两种形式。作价加工也称双作价方式，即双方分别作正常的购销关系处理：外销品所用进口料作为外贸企业转售给加工厂；加工后的成品则属外贸企业向加工厂收购。
    [案例1]
    深圳威尔外贸公司向外商美国斯特尔进口原料30000千克，价值300000美元，将其作价转给W工厂安排加工。原料作价人民币3000000元，并按消耗定额计算应交成品10000件，每件按410元人民币收购。外贸企业同时与外商日本木野株式会社谈妥，以每件50美元的价格全部出口，汇率为1美元＝8.7人民币元，近期无波动。假设对口合同免征85％的进口税金，关税税率为20％，增值税税率为17％，退税率为9％
    [要求解答]外贸企业的会计处理。
    [会计处理]外贸企业的会计处理分析如下：
    1.计算有关进口税金并编制有关会计分录：
    进口关税＝关税的完税价格×关税税率（1－免征率）
            ＝300000×8.7×20％×（1－85％）＝78300（元）
    进口增值税＝（关税的完税价格＋关税）×增值税率×（1－免征率）
              ＝300000×8.7×（1＋20％）×17％×（1－85％）＝79866（元）
    （1）借：商品采购——进料加工（300000×8.70） 2610000
            贷：应付账款——外商斯特尔公司               2610000
    （2）借：商品采购——进料加工     78300
            贷：应交税金——进口关税          78300
    （3）借：应交税金——进口关税           78300
             应交税金——应交增值税进项税额 79866
            贷：银行存款                         158166
    （4）借：材料物资——进料加工     2688300
            贷：商品采购——进料加工           2688300
    2.作价3000000元拨给加工厂，凭出库单及加工厂回单作分录：
    （1）借：应收账款——W工厂                3510000
            贷：其他销售收入——作价加工           3000000
                应交税金——应交增值税（销项税额）  510000
    （2）借：其他销售成本——作价加工   2688300
            贷：材料物资——进料加工         2688300
    3.加工完成后收购入库，凭入库单及工厂增值税发票作分录：
    （1）借：商品采购——进料加工成品           4100000
             应交税金——应交增值税（进项税额）  697000
            贷：应付账款——W工厂                     4797000
    （2）借：库存出口商品      4100000
            贷：商品采购——进料加工成品   4100000
    4.出口交单时：
    （1）借：应收账款——外商木野株式会社（50×8.7×10000） 4350000
            贷：出口商品销售收入                 4350000
    （2）借：出口商品销售成本   4100000
            贷：库存出口商品           4100000
    5.审办出口退税。
    本例进料加工业务可退回的增值税包括两项：
    一是进口环节交纳的增值税；
    二是作价加工环节交纳的增值税。
    现分别计算如下：
    （1）进口环节交纳增值税的退回数额与转出额：
    出口退税额＝关税的完税价格×（1＋关税税率）×1－免征率）×退税率
              ＝300000×8.7×（1＋20％）×（1－85％）×9％＝42282
    或＝实征增值税税额÷征税率×退税率＝79866÷17％×9％＝42282
    转出进项税额＝实征税额－出口退税额＝79866－42282＝37584
    （2）作价加工环节支付的增值税的退税额与转出额：
    出口退税额＝作价加工环节实际支付的增值税÷征收率×退税率
              ＝（进项税额697000－销项税额510000）＋17％×9％＝99000
    或＝收购价与拨付价的差额×退税率＝（4100000－3000000）×9％＝99000
    转出进项税额＝作价加工环节支付的增值税额－本环节的退税额
                ＝（697000－510000）－99000＝88000
    （3）本例出口退税额与转出进项税额：
    出口退税额＝42282＋99000＝141282（元）
    转出进项税额＝37584＋88000＝125584（元）
    根据计算结果作如下分录：
    借：出口商品销售成本     125584
       贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）  125584
    借：应收出口退税               141282
      贷：应交税金——应交增值税（出口退税） 141282